房地產(chǎn)企業(yè)之間資產(chǎn)（股權(quán)）劃轉(zhuǎn)是經(jīng)常發(fā)生的業(yè)務，財稅如何處理有必要進行梳理分析。

一、企業(yè)所得稅的處理

（一）特殊性稅務處理

1.適用條件

按照特殊性稅務處理，需要同時滿足以下條件：

（1）具有合理商業(yè)目的、不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的；（2）股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)后連續(xù)12個月內(nèi)不改變被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)原來實質(zhì)性經(jīng)營活動；（3）劃轉(zhuǎn)前股權(quán)架構(gòu)符合要求（100%直接控制的居民企業(yè)之間，以及受同一或相同多家居民企業(yè)100%直接控制的居民企業(yè)之間），并且劃轉(zhuǎn)后連續(xù)12個月內(nèi)交易雙方的股權(quán)架構(gòu)不能改變；（4）劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均未在會計上確認損益。

2.總體的稅務處理原則

（1）劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均不確認所得。

（2）劃入方企業(yè)取得被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的計稅基礎，以被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的原賬面凈值確定。

（3）劃入方企業(yè)取得的被劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)，應按其原賬面凈值計算折舊扣除。

3.劃轉(zhuǎn)的具體情形及財稅處理

第一種情形。100%直接控制的母子公司之間，母公司向子公司按賬面凈值劃轉(zhuǎn)其持有的股權(quán)或資產(chǎn),母公司獲得子公司100%的股權(quán)支付。母公司按增加長期股權(quán)投資處理，子公司按接受投資（包括資本公積，下同）處理。母公司獲得子公司股權(quán)的計稅基礎以劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的原計稅基礎確定。

據(jù)此，母公司的會計處理為：借記“長期股權(quán)投資——子公司”科目，貸記“固定資產(chǎn)”“無形資產(chǎn)”等資產(chǎn)科目（該股權(quán)或資產(chǎn)的賬面價值）；子公司的會計處理為：借記“固定資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)”等資產(chǎn)或股權(quán)科目，貸記“實收資本”（增加注冊資本金數(shù)額）、“資本公積”科目。母公司的稅務處理為：轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)或股權(quán)的行為不確認所得，按向子公司進行投資處理，獲得子公司股權(quán)的計稅基礎以劃出資產(chǎn)或股權(quán)的原計稅基礎確定；子公司的稅務處理為：獲得母公司資產(chǎn)或股權(quán)不確認所得，按接受母公司投資處理，取得劃入資產(chǎn)或股權(quán)的計稅基礎按其原計稅基礎確定。

案例1.甲房地產(chǎn)公司持有乙公司100%的股權(quán)，其為進一步提高自身資產(chǎn)質(zhì)量和優(yōu)化財務狀況，甲公司將其擁有的土地使用權(quán)公允價為400萬元，賬面原值和計稅基礎均為200萬元，累計已計提攤銷50萬元（符合稅法規(guī)定），作為出資按賬面價值劃轉(zhuǎn)給乙公司，甲承諾12個月內(nèi)不改變乙的股結(jié)構(gòu)，且乙承諾12個月內(nèi)不轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或改變其原有的實質(zhì)性經(jīng)營活動。

1.會計處理

（1）甲公司

借：長期股權(quán)投資-乙公司150

累計攤銷-土地使用權(quán)50

貸：無形資產(chǎn)-土地使用權(quán)200

（2）乙公司

借：無形資產(chǎn)-土地使用權(quán)200

貸：實收資本150

累計折舊-土地使用權(quán)50

2.稅務處理

甲為進一步提高自身資產(chǎn)質(zhì)量和優(yōu)化財務狀況作出此項交易，具有合理商業(yè)目的；甲承諾12個月內(nèi)不改變乙的股權(quán)結(jié)構(gòu)，且乙承諾12個月內(nèi)不轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或改變其原有的實質(zhì)性經(jīng)營活動。結(jié)合其他條件可判斷滿足特殊性稅務處理的要求，甲乙雙方可選擇適用特殊性稅務處理。甲公司轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的行為不確認所得，按向乙公司進行投資處理，獲得乙公司股權(quán)的計稅基礎以土地使用權(quán)的原計稅基礎150萬元確定；乙公司獲得甲公司的土地使用權(quán)不確認所得，按接受甲公司投資處理，取得劃入土地使用權(quán)的計稅基礎按其原計稅基礎150萬元確定。

第二種情形。100%直接控制的母子公司之間，母公司向子公司按賬面凈值劃轉(zhuǎn)其持有的股權(quán)或資產(chǎn)，母公司沒有獲得任何股權(quán)或非股權(quán)支付。母公司按沖減實收資本（包括資本公積，下同）處理，子公司按接受投資處理。

據(jù)此，母公司的會計處理為：借記“實收資本”、“資本公積”科目，貸記“貸記“固定資產(chǎn)”“無形資產(chǎn)”等資產(chǎn)或股權(quán)科目（該股權(quán)或資產(chǎn)的賬面價值）；子公司的會計處理為：借記“固定資產(chǎn)”“無形資產(chǎn)”等資產(chǎn)或股權(quán)科目，貸記“資本公積”科目。母公司的稅務處理為：轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)或股權(quán)的行為不確認所得；子公司的稅務處理為：獲得母公司資產(chǎn)或股權(quán)不確認所得，取得劃入資產(chǎn)或股權(quán)的計稅基礎按其原計稅基礎確定。

案例2.甲房地產(chǎn)公司持有乙公司100%的股權(quán)，其為進一步提高自身資產(chǎn)質(zhì)量和優(yōu)化財務狀況甲公司將其擁有的土地使用權(quán)公允價為400萬元，賬面原值和計稅基礎均為200萬元，累計已計提攤銷50萬元，按賬面價值無償劃轉(zhuǎn)給乙公司，甲承諾12個月內(nèi)不改變乙的股結(jié)構(gòu)，且乙承諾12個月內(nèi)不轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或改變其原有的實質(zhì)性經(jīng)營活動。

1.會計處理

（1）甲公司

借：資本公積150

累計攤銷-土地使用權(quán)50

貸：無形資產(chǎn)-土地使用權(quán)200

（2）乙公司

借：無形資產(chǎn)-土地使用權(quán)200

貸：資本公積150

累計攤銷-土地使用權(quán)50

2.稅務處理

甲為進一步提高自身資產(chǎn)質(zhì)量和優(yōu)化財務狀況作出此項交易，具有合理商業(yè)目的；甲承諾12個月內(nèi)不改變乙的股權(quán)結(jié)構(gòu)，且乙承諾12個月內(nèi)不轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或改變其原有的實質(zhì)性經(jīng)營活動。結(jié)合其他條件可判斷滿足特殊性稅務處理的要求，甲乙雙方可選擇適用特殊性稅務處理。甲公司的稅務處理為：轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的行為不確認所得和損失；乙公司的稅務處理為：獲得甲公司的土地使用權(quán)不確認所得，取得劃入土地使用權(quán)的計稅基礎按其原計稅基礎150萬元確定。

第三種情形。100%直接控制的母子公司之間，子公司向母公司按賬面凈值劃轉(zhuǎn)其持有的股權(quán)或資產(chǎn)，子公司沒有獲得任何股權(quán)或非股權(quán)支付。母公司按收回投資處理，或按接受投資處理，子公司按沖減實收資本處理。母公司應按被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的原計稅基礎，相應調(diào)減持有子公司股權(quán)的計稅基礎。

據(jù)此，母公司的會計處理為：借記“固定資產(chǎn)”“無形資產(chǎn)”等資產(chǎn)或股權(quán)科目，貸記“長期股權(quán)投資——子公司”科目（按收回投資處理）或貸記“資本公積”（按接受投資處理）；子公司的會計處理為：借記“實收資本”“資本公積”科目，貸記“固定資產(chǎn)”“無形資產(chǎn)”等資產(chǎn)或股權(quán)科目（該股權(quán)或資產(chǎn)賬面價值）。如母公司按收回投資處理時，母公司的稅務處理為：取得劃入資產(chǎn)或股權(quán)不確認所得，按收回對子公司的投資處理，其計稅基礎按原計稅基礎確定；子公司的稅務處理為：轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)或股權(quán)的行為不確認所得，按母公司收回投資處理。如母公司按接受投資處理時，母公司的稅務處理為：取得劃入資產(chǎn)或股權(quán)不確認所得，其計稅基礎按原計稅基礎確定；子公司的稅務處理為：轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)或股權(quán)的行為不確認所得。

案例3.甲房地產(chǎn)公司持有乙公司100%的股權(quán)，其為進一步提高自身資產(chǎn)質(zhì)量和優(yōu)化財務狀況，乙公司將其擁有的兩套房產(chǎn)公允價為500萬元，賬面原值和計稅基礎均為300萬元，累計已計提攤銷100萬元，按賬面價值作為甲收回投資（減資100萬元，資本公積-資本溢價貸方余額200萬元）劃轉(zhuǎn)給甲。甲承諾12個月內(nèi)不改變乙的股權(quán)結(jié)構(gòu)，且承諾12個月內(nèi)不轉(zhuǎn)讓該房產(chǎn)或改變其原有的實質(zhì)性經(jīng)營活動。

1.會計處理

（1）甲公司

借：固定資產(chǎn)300

貸：長期股權(quán)投資-乙公司200

累計折舊100

（2）乙公司

借：固定資產(chǎn)清理200

累計折舊100

貸：固定資產(chǎn)300

借：實收資本-甲公司100

資本公積-資本溢價100

貸：固定資產(chǎn)清理200

2.稅務處理

甲為進一步提高自身資產(chǎn)質(zhì)量和優(yōu)化財務狀況作出此項交易，具有合理商業(yè)目的；甲承諾12個月內(nèi)不改變乙的股權(quán)結(jié)構(gòu)，且承諾12個月內(nèi)不轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)或改變其原有的實質(zhì)性經(jīng)營活動。結(jié)合其他條件可判斷滿足特殊性稅務處理的要求，甲乙雙方可選擇適用特殊性稅務處理。甲公司的稅務處理：獲得乙公司的不動產(chǎn)按收回投資處理，不確認所得，取得劃入不動產(chǎn)的計稅基礎按其原計稅基礎150萬元確定；乙公司的稅務處理：轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)的行為不確認所得，按甲公司收回投資進行處理。

案例4.甲房地產(chǎn)公司持有乙公司100%的股權(quán)，其為進一步提高自身資產(chǎn)質(zhì)量和優(yōu)化財務狀況，乙公司將其擁有的兩套房產(chǎn)公允價為500萬元，賬面原值和計稅基礎均為300萬元，累計已計提攤銷100萬元，按賬面價值直接劃轉(zhuǎn)給甲房地產(chǎn)公司，母公司按接受投資處理，乙資本公積-資本溢價貸方余額200萬元。甲承諾12個月內(nèi)不改變乙的股權(quán)結(jié)構(gòu)，且承諾12個月內(nèi)不轉(zhuǎn)讓該房產(chǎn)或改變其原有的實質(zhì)性經(jīng)營活動。

1.會計處理

（1）甲公司

借：固定資產(chǎn)300

貸：資本公積200

累計折舊100

（2）乙公司

借：固定資產(chǎn)清理200

累計折舊100

貸：固定資產(chǎn)300

借：資本公積200

貸：固定資產(chǎn)清理200

2.稅務處理

甲為進一步提高自身資產(chǎn)質(zhì)量和優(yōu)化財務狀況作出此項交易，具有合理商業(yè)目的；甲承諾12個月內(nèi)不改變乙的股權(quán)結(jié)構(gòu)，且承諾12個月內(nèi)不轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)或改變其原有的實質(zhì)性經(jīng)營活動。結(jié)合其他條件可判斷滿足特殊性稅務處理的要求，甲乙雙方可選擇適用特殊性稅務處理。甲公司的稅務處理：獲得乙公司的不動產(chǎn)不確認所得，取得劃入不動產(chǎn)的計稅基礎按其原計稅基礎200萬元確定；乙公司的稅務處理：轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)的行為不確認所得。

第四種情形。受同一或相同多家母公司100%直接控制的子公司之間，在母公司主導下，一家子公司向另一家子公司按賬面凈值劃轉(zhuǎn)其持有的股權(quán)或資產(chǎn)，劃出方?jīng)]有獲得任何股權(quán)或非股權(quán)支付。劃出方按沖減所有者權(quán)益處理，劃入方按接受投資處理。

據(jù)此，劃出方的會計處理為：借記“資本公積”科目，貸記“固定資產(chǎn)”“無形資產(chǎn)”等資產(chǎn)或股權(quán)科目（該股權(quán)或資產(chǎn)賬面價值）；劃入方的會計處理為：“固定資產(chǎn)”“無形資產(chǎn)”等資產(chǎn)或股權(quán)科目，貸記“資本公積”科目。劃出方的稅務處理為：轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)或股權(quán)的行為不確認所得；劃入方的稅務處理為：獲得劃出方資產(chǎn)或股權(quán)不確認所得，劃入資產(chǎn)或股權(quán)的計稅基礎按其原計稅基礎確定。

案例5.甲房地產(chǎn)公司全資控股A公司和B公司。甲房地產(chǎn)公司為進一步提高子公司資產(chǎn)質(zhì)量和優(yōu)化財務狀況，甲要求Ａ將其擁有的a公司80%股權(quán)（公允價為300萬元，賬面價值和計稅基礎均為100萬元）按賬面價值直接劃轉(zhuǎn)給B。甲房地產(chǎn)公司承諾12個月內(nèi)不改變A或B的股權(quán)結(jié)構(gòu)，且B承諾12個月內(nèi)不轉(zhuǎn)讓a公司股權(quán)或改變其原有的實質(zhì)性經(jīng)營活動。

1.會計處理

（1）A公司

借：資本公積100

貸：長期股權(quán)投資-a公司100

（2）B公司

借：長期股權(quán)投資-a公司100

貸：資本公積100

2.稅務處理

甲為進一步提高子公司資產(chǎn)質(zhì)量和優(yōu)化財務狀況作出此項決定，具有合理商業(yè)目的；甲承諾12個月內(nèi)不改變A或B的股權(quán)結(jié)構(gòu)，且B承諾12個月內(nèi)不轉(zhuǎn)讓a公司股權(quán)或改變其原有的實質(zhì)性經(jīng)營活動。結(jié)合其他條件可判斷滿足特殊性稅務處理的要求，A、B雙方可選擇適用特殊性稅務處理。A公司的稅務處理：轉(zhuǎn)讓a公司股權(quán)的行為不確認所得或損失；B公司的稅務處理：獲得a公司股權(quán)不確認所得，取得劃入a公司股權(quán)的計稅基礎按其原計稅基礎100萬元確定。

（二）一般性稅務處理

在不滿足特殊性稅務處理的情況下，除非適用其他稅收政策按其規(guī)定進行處理外，一般采用一般性稅務處理。

在上文第一種情形下，母公司應按原劃轉(zhuǎn)完成時股權(quán)或資產(chǎn)的公允價值視同銷售處理，并按公允價值確認取得長期股權(quán)投資的計稅基礎；子公司按公允價值確認劃入股權(quán)或資產(chǎn)的計稅基礎。

在上文第二種情形下，母公司應按原劃轉(zhuǎn)完成時股權(quán)或資產(chǎn)的公允價值視同銷售處理；子公司按公允價值確認劃入股權(quán)或資產(chǎn)的計稅基礎。

在上文第三種情形下，子公司應按原劃轉(zhuǎn)完成時股權(quán)或資產(chǎn)的公允價值視同銷售處理；母公司應按撤回或減少投資進行處理。

在上文第四種情形下，劃出方應按原劃轉(zhuǎn)完成時股權(quán)或資產(chǎn)的公允價值視同銷售處理；母公司根據(jù)交易情形和會計處理對劃出方按分回股息進行處理，或者按撤回或減少投資進行處理，對劃入方按以股權(quán)或資產(chǎn)的公允價值進行投資處理；劃入方按接受母公司投資處理，以公允價值確認劃入股權(quán)或資產(chǎn)的計稅基礎。

二、增值稅的處理

根據(jù)《增值稅暫行條例實施細則》第四條的規(guī)定，單位或者個體工商戶將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人視同銷售貨物；《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第十四條的規(guī)定，單位或者個人向其他單位或者個人無償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，但用于公益事業(yè)或者以社會公眾為對象的除外。

據(jù)此，房地產(chǎn)企業(yè)劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)中如存在貨物、土地使用權(quán)、房地產(chǎn)等屬于征收增值稅范圍的，原則上應按照視同銷售進行稅務處理，征收增值稅。

根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅有關事項的規(guī)定》（財稅〔2016〕36號附件二）的規(guī)定，在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產(chǎn)以及與其相關聯(lián)的債權(quán)、負債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個人，其中涉及的不動產(chǎn)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓行為不征收增值稅。雖說資產(chǎn)（股權(quán)）劃轉(zhuǎn)屬于資產(chǎn)重組的一種形式，但本文所述的資產(chǎn)（股權(quán)）劃轉(zhuǎn)不涉及負債、勞動力的轉(zhuǎn)移，因此不適用此條規(guī)定。

三、土地增值稅的處理

現(xiàn)行國家層面土地增值稅政策中，沒有對于本文資產(chǎn)（股權(quán)）劃轉(zhuǎn)所涉及的土地增值稅問題給予明確。

有地方稅收文件對此有規(guī)定，比如《重慶市地方稅務局關于土地增值稅若干政策執(zhí)行問題的公告》（重慶市地方稅務局公告2014年第9號）規(guī)定，同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間無償劃轉(zhuǎn)（調(diào)撥）房地產(chǎn)，不征收土地增值稅。“同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間”是指母公司與其全資子公司之間；同一公司所屬全資子公司之間；自然人與其設立的個人獨資企業(yè)、一人有限公司之間。經(jīng)縣級以上人民政府或國有資產(chǎn)管理部門批準，按照國有產(chǎn)權(quán)無償劃轉(zhuǎn)的相關規(guī)定，國有企業(yè)、事業(yè)單位、國家機關之間無償劃轉(zhuǎn)房地產(chǎn)不征收土地增值稅。

由此，房地產(chǎn)企業(yè)資產(chǎn)（股權(quán)）劃轉(zhuǎn)的土地增值稅問題需要納稅人查閱當?shù)囟悇諜C關的文件規(guī)定。

四、契稅的處理

根據(jù)《財政部稅務總局關于繼續(xù)支持企業(yè)事業(yè)單位改制重組有關契稅政策的通知》（財稅〔2018〕17號）第六條“資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)”中規(guī)定，同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)，包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設立的個人獨資企業(yè)、一人有限公司之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)，免征契稅。母公司以土地、房屋權(quán)屬向其全資子公司增資，視同劃轉(zhuǎn)，免征契稅。由此，房地產(chǎn)企業(yè)資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)中涉及的土地、房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移，滿足條件應該免征契稅。

五、印花稅的處理

根據(jù)《印花稅暫行條例》及其《印花稅暫行條例施行細則》的規(guī)定，產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)是指單位和個人產(chǎn)權(quán)的買賣、繼承、贈與、交換、分割等所立的書據(jù)。產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)按所載金額萬分之五貼花。房地產(chǎn)企業(yè)劃轉(zhuǎn)土地使用權(quán)、房地產(chǎn)涉及所有權(quán)轉(zhuǎn)移，但由于是無償劃轉(zhuǎn)，劃轉(zhuǎn)協(xié)議沒有規(guī)定明確的交易金額，所以不需貼花。